Юлия Шилова | статья для "Банковское обозрение": Залог в аренде: проблемы удовлетворения требований кредитора

Источник: Банковское обозрение

Залог в аренде: проблемы удовлетворения требований кредитора 

На практике возникают разногласия по поводу порядка распределения денежных средств, поступающих в конкурсную массу от сдачи в аренду имущества должника, находящегося в залоге, однако у судов отсутствует однозначная правовая позиция на этот счет.

ИСКЛЮЧЕНИЙ НЕТ

Для начала осветим законодательные положения относительно налоговых обязательств, возникающих при сдаче имущества в аренду. Итак, согласно п. 2 ст. 334 ГК РФ, залогодержатель преимущественно перед другими кредиторами залогодателя вправе получить удовлетворение обеспеченного залогом требования, в частности, за счет причитающихся залогодателю или залогодержателю доходов от использования заложенного имущества третьими лицами.

Статья 138 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон о банкротстве) устанавливает специальный порядок распределения денежных средств, вырученных от реализации заложенного должником имущества, при котором 70 или 80% (если обязательство по кредитному договору) доходов от полученных и получаемых должником доходов от реализации имущества или ежемесячных доходов от сдачи в аренду залогового имущества направляются залогодержателю.

На основе положений ст. 163 и п. 4 ст. 166 НК РФ налог на добавленную стоимость в отношении операций по реализации имущества (в том числе предмета залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные п. 1 ст. 174 НК РФ. Подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.

Как видим, исключение налогоплательщика, в отношении которого открыто конкурсное производство, из числа лиц, участвующих в предъявлении налога при оказании услуг по аренде принадлежащего ему имущества, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. Соответственно операции по оказанию должником услуг по аренде имущества подлежат обложению НДС на общих основаниях. В связи с этим возникает практический вопрос: на какой стадии данный НДС подлежит уплате?

СУДЫ НЕЕДИНОДУШНЫ

Попробуем разобраться, относятся ли налоговые платежи к расходам, направленным на обеспечение сохранности имущества должника (п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве), или же НДС, исчисляемый с арендных платежей, является текущим требованием четвертой очереди?

Суды (по большей части в регионах) склонны считать, что НДС, исчисляемый с арендных платежей, подлежит уплате как «расходы, связанные с реализацией», в порядке, установленном п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве, и его уплата должна производиться из средств, вырученных от предмета залога до погашения требований залогодержателя1. Данная позиция объясняется тем, что расходы на обеспечение сохранности предмета залога и его реализацию на торгах покрываются за счет средств, поступивших от реализации предмета залога, до расходования этих средств в соответствии с п. 1 и 2 ст. 138 Закона о банкротстве.

Однако имеется и противоположный подход судов, причем в одном том же регионе (Московский и Волго-Вятский)2. Суды указывают, что ст. 138 Закона о банкротстве устанавливает специальный порядок распределения денежных средств, вырученных от реализации заложенного должником имущества, который предоставляет залоговому кредитору преимущества, в том числе по отношению к текущим платежам по уплате налогов. Денежные средства на залоговом счете и арендные платежи в полном объеме подлежат распределению в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 138 Закона о банкротстве. Поскольку перечисление НДС относится к четвертой очереди текущих требований, перечисление его в первоочередном порядке от денежных средств, вырученных от аренды, влечет нарушение очередности, установленной п. 2 и 3 ст. 138 Закона о банкротстве.

Отнесение НДС к четвертой очереди текущих платежей следует из правовой позиции, изложенной в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 № 11 «Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом». Позиция сводится к следующему: на основе положений ст. 163 и п. 4 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации НДС должника, признанного банкротом, исчисляется должником, как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные п. 1 ст. 174 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом того, что требование об уплате названного налога, согласно п. 2 ст. 134 Закона о банкротстве, относится к четвертой очереди текущих требований.

Суды склонны считать, что НДС, исчисляемый с арендных платежей, подлежит уплате как «расходы, связанные с реализацией», в порядке, установленном п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве, и его уплата должна производиться из средств, вырученных от предмета залога до погашения требований залогодержателя

Так в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2019 по делу № А40-157918/16 (в суде кассационной инстанции не обжаловалось) суд отошел от сложившейся практики в Московском регионе и установил порядок распределения денежных средств, полученных от сдачи в аренду имущества, являющегося предметом залога, а именно определил, что 70% денежных средств за вычетом расходов на налоги и содержание здания (НДС, налог на имущество, арендной платы за землю), полученных должником от сдачи в аренду предмета залога, подлежат распределению в пользу залогового кредитора.

НЕОПРЕДЕЛЕННОСТЬ ДОЛЖНА БЫТЬ УСТРАНЕНА!

Поскольку судебная практика не отличается разнообразием, она ставит решение проблемы в зависимость от ответа на ключевой вопрос: относится ли НДС, исчисляемый с арендных платежей, к расходам, связанным с обеспечением сохранности предмета залога и его реализацией на торгах? На основе буквального толкования Закона о банкротстве и судебной практики к расходам, указанным в п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве, относятся расходы, связанные с публикацией сообщений о проведении торгов, с оплатой услуг по организации и проведению торгов на электронной торговой площадке, с оплатой услуг оценщика3. Из прямого указания Закона о банкротстве не следует, что НДС, подлежащей уплате с аренды имущества, подлежит отнесению к расходам, связанным с обеспечением сохранности предмета залога и его реализацией на торгах. Вместе с тем в соответствии с п. 2 ст. 334 ГК РФ залогодержатель преимущественно перед другими кредиторами залогодателя вправе получить удовлетворение, обеспеченного залогом требования, за счет причитающихся залогодателю доходов от использования заложенного имущества третьими лицами. Исходя из экономического значения можно сказать, что доход — это выручка от реализации продукции (работ, услуг) за вычетом материальных затрат, в том числе обязательных платежей.

Если исходить из такой логики, то позиция судов, подчеркивающих первоочередное погашение НДС от арендных платежей, имеет право на существование, поскольку законодатель указал на получение преимущественного удовлетворения залоговых кредиторов исключительно от дохода (п. 2 ст. 334 ГК РФ). Однако указание в судебных актах в качестве мотивировки того, что НДС, исчисляемый с арендных платежей, относится к расходам, связанным с обеспечением сохранности предмета залога (п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве), и потому подлежит уплате в первоочередном порядке, на мой взгляд, неверно.

Полагаю, что законодателю необходимо разрешить сложившийся правовой казус и внести на законодательном уровне определенность в данный вопрос, поскольку непредсказуемость в правоприменительной практике вносит хаос.

1. См., например, постановления: Арбитражного суда Волго-Вятского округа 04.02.2019 по делу № А28-15767/2013; Арбитражного суда Уральского округа 27.12.2018 по делу № А50-4062/2017; Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2019 по делу № А45-17172/2017, а также Определение арбитражного суда Новосибирской области от 06.05.2019 по делу № А45-2845/2017.
2. См., например, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 06.03.2019 по делу № А40-229988/2016, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10.03.2016 № Ф01-64/2016 по делу № А39-2166/2012, Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 21.01.2019 по делу № А51-4827/2015, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2018 по делу № А40-115554/2017, Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2017 по делу № А32-2537/2013, Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.07.2019 по делу № А40-46117/19.
3. См. постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 03.12.2018 № Ф01-5270/2018 по делу № А43-8460/2014, Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2019 № Ф07-17735/2018 по делу № А56-69898/2014.